Бухгалтерский учёт ( ...

§15.1 Состав и структура финансовой отчетности

 

Финансовая отчетность представляет собой систему показателей о финансовом положении, результатах деятельности и изменениях в финансовом положении индивидуального предпринимателя или организации.

В соответствии с Законом Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» финансовая отчетность за исключением отчетности государственных учреждений, включает в себя:

1)      бухгалтерский баланс;

2)      отчет о прибылях и убытках;

3)      отчет о движении денежных средств;

4)      отчет об изменениях в капитале;

5)      пояснительную записку.

Не является обязательным аудиторское заключение, однако оно обеспечивает пользователей независимым подтверждением уровня достоверности отчетных показателей.

Отчетным периодом для годовой финансовой отчетности является календарный год, начиная с 1 января по 31 декабря. Первый отчетный год для вновь созданной организации начинается с момента ее государственной регистрации по 31 декабря того же года.

Составление финансовой отчетности в Республике Казахстан осуществляется организациями в соответствии с международными стандартами и международным стандартом для малого и среднего бизнеса, опубликованными на казахском или русском языке организацией, имеющей письменное разрешение на их официальный перевод и (или) публикацию в Республике Казахстан от Фонда международных стандартов финансовой отчетности.

Информация, на основании которой готовится финансовая отчетность, в соответствии с ее экономическим содержанием, объединяется в определенные укрупненные категории, которые получили название элементов финансовой отчетности.

Выделяют 5 основных элементов финансовой отчетности, которые условно можно разделить на 2 группы.

Активы – это ресурсы и имущество, контролируемые предприятием и представляющие собой результат операций и событий, состоявшихся в отчетном или иных прошлых периодах.

Обязательства – это текущие обязательства предприятия, возникающие из предшествующих событий, и представляющие собой различные виды кредиторской задолженности, погашение или урегулирование которых приведет к снижению экономической выгоды в виде уменьшения реальных активов.

Капитал представляет собой оставшуюся долю собственных активов предприятия после вычета обязательств.

Доходы – это увеличение экономических выгод предприятия за отчетный период, которое выражается в увеличении активов или уменьшении обязательств, результатом которых является увеличение капитала (причем увеличение капитала не должно происходить за счет вкладов собственников).

Расходы – это уменьшение экономических выгод за отчетный период в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Принципиальным является тот факт, что убытки не признаются в качестве самостоятельного элемента финансовой отчетности, а рассматриваются как расходы, уменьшающие в конечном итоге собственный капитал компании.

 §15.2 Бухгалтерский баланс

 

Бухгалтерский баланс – это обобщенное, стоимостное отражение средств предприятия по составу и источникам формирования в денежном выражении на определенную дату.

Бухгалтерский баланс имеет форму двусторонней таблицы. Каждая строка таблицы (балансовый счет) представляет собой наименование объекта бухгалтерского учета и его стоимость на момент составления баланса. Основными составляющими бухгалтерского баланса являются активы (левая сторона таблицы), обязательства и капитал (правая сторона таблицы).

Структура бухгалтерского баланса показана в таблице 92.

 

Таблица 92. Содержание бухгалтерского баланса

АКТИВ	ПАССИВ
Краткосрочные (текущие) активы (денежные средства, запасы, текущая дебиторская задолженность и т.п.)	Краткосрочные (текущие) обязательства (краткосрочная кредиторская задолженность поставщикам и подрядчикам, краткосрочная задолженность по оплате труда, кредиторская задолженность по налогам и другим обязательным платежам в бюджет и т.п.)
Долгосрочные активы (основные средства, нематериальные активы, долгосрочная дебиторская задолженность и т.п.)	Долгосрочные обязательства (долгосрочные займы банков)
	Капитал (уставный капитал, резервный капитал, нераспределенная прибыль и т.п.)
Итого:	Итого:

 

Краткосрочные активы - это активы, которые:

−         предполагается обратить в денежные средства, продать или израсходовать в течение 12 месяцев после даты баланса или нормального операционного цикла;

−         удерживаются в основном для целей торговли (например, долговые и долевые ценные бумаги, удерживаемые для торговли);

−         являются денежными средствами или эквивалентами денежных средств, на которые не наложены ограничения по использованию в течение 12 месяцев после даты баланса.

Все другие активы классифицируются как долгосрочные.

Краткосрочные обязательства включает задолженность:

−         погашаемую в ходе обычного операционного цикла организации;

−         удерживаемую для торговых операций;

−         подлежащие исполнению в течение 12 месяцев после даты баланса;

−         для которых организация не имеет безоговорочных прав на отсрочку погашения сроком не менее 12 месяцев после даты баланса.

Все остальные обязательства классифицируются как долгосрочные.

Капитал включает: уставный капитал, резервный капитал, нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) предыдущих лет.

 

§15.3 Отчет о прибылях и убытках

 

Отчет о прибылях и убытках – это отчет, который характеризует финансовые результаты деятельности организации за отчетный период и содержит данные о доходах, расходах и финансовых результатах в сумме нарастающим итогом с начала года до отчетной даты.

В отчете о прибылях и убытках должны содержаться, как минимум, следующие линейные статьи:

−     выручка;

−     затраты по финансированию;

−     доля прибылей и убытков ассоциированных компаний, по совместной деятельности, учитываемых по методу участия;

−     прибыль или убыток до налогообложения;

−     расходы по налогу;

−     чистая прибыль или убыток;

−     результаты чрезвычайных обстоятельств;

−     прибыль или убыток доли меньшинства;

−     прибыль или убыток собственников материнской компании.

Отчет о прибылях и убытках компаниями разрабатывается самостоятельно. Формат этого отчета прежде всего зависит от выбранного порядка анализа расходов. Расходы должны быть распределены на подклассы. Анализ может проводиться по одному из двух вариантов — методу характера расходов или методу функции расходов.

 

Таблица 93. Анализ расходов при составлении отчета о прибылях и убытках

 

Анализ расходов по характеру обычно применяется в небольших компаниях, где нет необходимости распределять операционные расходы по функциям. В этом формате есть статья «Изменения в запасах готовой продукции и незавершенного производства». Она представляет собой разницу между их оценочным количеством на начало и конец периода. В расчет принимается со знаком минус, если стоимость остатков уменьшается, и со знаком плюс, если стоимость остатков увеличилась. Анализ расходов по функциям может дать более значимую информацию, но является более субъективным, чем предшествующий метод. Приведем пример сопоставимости двух подходов.

 

Таблица 94. Отчет о прибылях и убытках

С классификацией расходов по характеру	С классификацией расходов по функциям
Выручка Затраты на производство: −       материалы −       заработная плата −       амортизация Прочие расходы Себестоимость запасов и готовой продукции: −       на начало года −       на конец года Прочие доходы Прибыль до налогообложения Налог на прибыль Чистая прибыль	Выручка Себестоимость реализованной продукции Управленческие расходы Коммерческие расходы Прочие доходы Прочие расходы Прибыль до налогообложения Налог на прибыль Чистая прибыль

 

Компания может выбрать любой анализ расходов при составлении отчета о прибылях и убытках и соответственно формат отчета.

 

§15.4 Отчет о движении денег

 

Отчет о движении денежных средств – это отчет компании об источниках денежных средств и их использовании в отчетном периоде, прямо или косвенно отражая денежные поступления компании с классификацией по основным источникам и ее денежные выплаты с классификацией по основным направлениям использования в течение периода.

При составлении отчета разделяют приток и отток наличных по операционной, финансовой и инвестиционной деятельности компании.

Операционная деятельность — основной вид деятельности, а также прочая деятельность, создающая поступление и расходование денежных средств компании (за исключением финансовой и инвестиционной деятельности).

Инвестиционная деятельность — вид деятельности, связанной с приобретением, созданием и продажей внеоборотных активов (основных средств, нематериальных активов) и прочих инвестиций, не включенных в определение денежных средств и их эквивалентов.

Финансовая деятельность — вид деятельности, который приводит к изменениям в размере и составе капитала и заемных средств компании. Как правило, такая деятельность связана с привлечением и возвратом кредитов, необходимых для финансирования операционной и инвестиционной деятельности.

При этом состав статей перечисленных разделов отчета, а также степень их детализации определяется предприятием самостоятельно.

Существуют два основных метода построения детализированных отчетов о денежных потоках:

−        прямой метод, при котором раскрываются основные виды валовых денежных поступлений и платежей, т.е., фактически это отчет о прибылях и убытках, составленный на основе кассового метода;

−         косвенный метод, при котором чистая прибыль или убыток корректируется с учетом результатов операций неденежного характера и изменений в текущих активах и обязательствах компании.

 

§15.5 Отчет об изменениях в капитале

 

Отчет об изменениях в капитале – это отчет, в котором раскрывается информация о движении уставного капитала, резервного капитала, а также информация об изменениях величины нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) организации и доли собственных акций, выкупленных у акционеров. Кроме того, в этой форме указывают корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок.

В течение отчетного периода на величину капитала оказывают влияние две группы операций: операции с владельцами по внесению капитала и выплате дивидендов и операции по получению прибылей и убытков.

Часть операций второй группы подлежит раскрытию в Отчете о прибылях и убытках, остальные операции раскрываются в Отчете об изменениях в капитале.

Отражение изменений, произошедших в капитале организации за отчетный период предусматривает два варианта:

‒        построение Отчета об изменениях в капитале, который включает все прибыли и убытки за отчетный период, в том числе признанные в разделе «Капитал» бухгалтерского баланса. При этом информация представляется по классам капитала.

‒        построение Отчета о признанных прибылях и убытках, который включает только чистое влияние изменений, отраженных в разделе «Капитал». В этом случае отчет не будет включать операции, связанные с изменением уставного капитала, выплатой дивидендов и т.д. – эти статьи будут раскрыты в примечаниях к отчетности.

Отчет об изменениях в капитале включает показатели чистой прибыли за отчетный период из Отчета о прибылях и убытках и итоговые показатели нераспределенной прибыли, совпадающие с соответствующими показателями бухгалтерского баланса.

Отчет об изменениях в капитале включает следующую информацию:

−        общая совокупная прибыль за период, отдельно отражающая итоговые суммы, относимые на собственников материнского предприятия и на неконтролирующие доли;

−        для каждого компонента капитала, эффекты ретроспективного применения или ретроспективный пересчет;

−        для каждого компонента капитала, сверка между балансовой стоимостью на начало и конец периода с отдельным раскрытием изменений, исходящих из:

1)      прибыли или убытка;

2)      каждой статьи прочей совокупной прибыли;

3)      операций с собственниками, действующими в этом качестве, с отдельным отражением взносов, сделанных собственниками, и распределений в пользу собственников, а также изменений в непосредственных долях участия в дочерних предприятиях, которые не приводят к потере контроля.

Изменения в капитале предприятия между двумя отчетными датами отражают увеличение или уменьшения его чистых активов за этот период. За исключением изменений, возникающих вследствие операций с собственниками капитала, действующими в этом качестве (такими, как взносы в капитал, выкуп собственных долевых инструментов предприятия и выплата дивидендов) и затрат, непосредственно связанных с такими операциями, общее изменение в капитале за период представляет собой общую сумму доходов и расходов, включая прибыли и убытки, полученные в результате деятельности предприятия в течение отчетного периода.

 

§15.6 Пояснительная записка

 

Пояснительная записка является одной из составляющих финансовой отчетности. Наряду с отдельными отчетными формами (отчетом о движении денежных средств, отчетом об изменениях капитала и др.) она содержит расшифровки показателей бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках.

Пояснительная записка к финансовой отчетности является основным аналитическим документом, составляемым в организации. Пояснительная записка в части финансовой отчетности должна раскрывать следующие вопросы:

1. Основные положения (варианты организации учета), заложенные в учетную политику организации:

−         методы оценки и начисления амортизации нематериальных активов и основных средств;

−         определение балансовой стоимости финансовых инвестиций и дохода от переоценки, после выбытия переоцененных долгосрочных финансовых инвестиций; периодичность переоценки; ограничения на реализацию инвестиций; получения доходов;

−         методы учета и оценки товарно-материальных запасов, распределения транспортно-заготовительных расходов;

−         формы расчетов с покупателями и заказчиками, разными дебиторами и др.;

−         формирование уставного и резервного капиталов, выплата дивидендов;

−         кредитная политика;

−         организация учета доходов и расходов и др.

Если в отчетном году произошли изменения в принятой учетной политике, то их необходимо раскрыть и дать обоснование.

2. По балансу в пояснительной записке должны быть раскрыты долгосрочные активы, краткосрочные активы, капитал, долгосрочные и краткосрочные обязательства.

В части долгосрочных активов:

−         земля – раскрывается на правах собственности и правах постоянного пользования;

−         основные средства собственные, долгосрочно арендованные, ограничения на владения активами; методы начисления амортизации, основные средства в запасе и на консервации и т.д.;

−         нематериальные активы: их структура и методы амортизации;

−         перечень крупных хозяйственных товариществ, на которых инвестор оказывает влияние и долю участия в них; доля дохода (убытка) зависимого товарищества в доходах (убытках) инвестора;

−         долгосрочная дебиторская задолженность по ее видам и предполагаемым срокам ее погашения и др.

В части краткосрочных активов раскрываются товарно-материальные запасы по их видам, суммы транспортно-заготовительных расходов по видам ценностей; денежные средства по их видам, дебиторская задолженность по группам дебиторов и предполагаемым срокам ее погашения, расходы будущих периодов по срокам их списания, краткосрочные финансовые инвестиции по балансовой и текущей стоимости.

В части капитала раскрывается информация об изменениях в уставном капитале за отчетный год. У акционерных обществ должна быть отражена информация о движении акций по видам.

В части долгосрочных обязательств: кредиты и заемные средства, обеспеченные и необеспеченные и сроки их погашения, процентные ставки и др.

В части краткосрочных обязательств отражаются суммы краткосрочных кредитов, текущая часть долгосрочных кредитов, доходы будущих периодов по видам, сумма кредиторской задолженности, включая налоги, сборы, платежи и т.д.

3. По отчету о прибылях и убытках в пояснительной записке следует осветить следующие вопросы:

−         факторы, вызвавшие увеличение себестоимости реализованной продукции; факторы, повлиявшие на снижение дохода от всех видов деятельности организации;

−         отразить рост или снижение уровня общих и административных расходов, выплат по процентам и расходов по реализации к объему реализации, уровню прошлого года и др;

−         дать пояснение по каждому случаю получения доходов или убытков от чрезвычайных ситуаций, имевших место в отчетном году;

−         необходимо осветить и другие хозяйственные операции, существенно повлиявшие на результаты финансово-хозяйственной деятельности организации.

4. По отчету о движении денежных средств в пояснительной записке следует освещать следующее:

−         метод, который использовался в организации для раскрытия движения денежных средств от операционной деятельности;

−         ограничения по движению денежных средств;

−         денежные поступления и выплаты от имени клиентов следует раскрыть на нетто-основе, когда движение денежных средств отражает больше деятельность клиентов, чем самой организации и др.

5. В пояснительной записке должна быть дана общая оценка финансового положения и финансовой деятельности организации, путем анализа основных показателей финансовой отчетности.

 

§15.7 Профессиональное суждение о финансовой отчетности

 

Международные стандарты финансовой отчетности в большей мере основаны на применении профессионального суждения.

В МСФО не прописана подробная детализация для каждого конкретного случая оценки или признания объекта учета. Международные стандарты позволяют бухгалтеру опираться на профессиональное суждение, которое основано на полной достоверной и объективной информации.

Наиболее полно профессиональное суждение бухгалтера реализуется при альтернативных вариантах решения проблемы в рамках нормативных актов. Например, при выборе метода начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам, при выборе метода оценки запасов, отпускаемых в производство, определении, при выборе метода списания управленческих расходов и др.

Профессиональное суждение необходимо при решении вопроса о включении объекта в отчет о прибылях и убытках или в бухгалтерский баланс. В процессе формирования профессионального суждения решают, сможет ли объект служить источником экономических выгод, какова вероятность их притока или оттока, с какой степенью надежности можно измерить стоимость объекта.

Профессиональное суждение требуется и при оценке конкретных событий или фактов, таких как срок полезной службы объекта, соотношение правовой формы и экономического содержания, длительность процесса потребления заключенных в объекте экономических выгод, реальность погашения сомнительной дебиторской задолженности, возможность устаревания объекта, вероятность обращения в судебные органы по обязательствам компании и возможный итог разбирательств, в которые может быть вовлечена компания.

 

Вопросы для самоконтроля

1.          В чем заключается концепция подготовки и представления финансовой отчетности?

2.          Охарактеризуйте принципы и качественные характеристики финансовой отчетности.

3.          Раскройте порядок формирования бухгалтерского баланса.

4.          Раскройте методы формирования отчета о прибылях и убытках.

5.          Раскройте порядок формирования отчета об изменениях в капитале.

6.          Охарактеризуйте методы формирования отчета о движении денежных средств.

7.          Раскройте состав и структуру учетной политики предприятия.

8.          Раскройте состав и структуру пояснительных примечаний к финансовой отчетности.